吴中区注册会计师培训学校

临时设施是指建筑业企业为保证施工和管理的进行而建造的各种简易设施，包括现场临时作业棚、机具棚、材料库、办公室、休息室、厕所、化灰池、储水池、沥青锅灶等设施；临时道路、围墙；临时给排水、供电、供热等管线；临时性简易周转房，以及现场临时搭建的职工宿舍、食堂、浴室、医务室、理发室、托儿所等临时福利设施。由于工地临时设施是建筑业企业的一种特殊资产，许多企业在计算企业所得税时应该如何在税前摊销并不太清楚。笔者认为，企业在进行工地临时设施税前摊销时应理清以下四个方面的问题。

工地临时设施属于税法规定的固定资产核算范畴

《企业所得税法实施条例》第五十七条规定，企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。从税法规定的固定资产概念来看，建筑业企业工地的临时设施应属于固定资产中的房屋、建筑物。但从会计核算的实际来看，考虑到临时设施的特殊性，建筑企业往往将临时设施单独核算，专门设置“临时设施”、“临时设施摊销”科目核算临时设施的成本和摊销，但其日常计量、摊销和后续支出以及处置等遵循的是固定资产的相关规定。

税法规定的临时设施摊销期限与会计规定有差异

《企业所得税法实施条例》第六十条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，房屋、建筑物计算折旧的**低年限为20年。而企业会计制度规定，企业应根据固定资产的性质和使用情况，合理确认固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命，预计净残值一经确认，不得随意变更。这就是说，按照会计制度规定，临时设施的摊销额应在预计受益期限分期摊入工程成本。一般情况下，建筑安装工程的工期决定了临时设施的预计受益期限的长短。而建筑安装工程的工期往往都低于20年，这就意味着在受益期内按照会计制度计算的临时设施的摊销额常常大于税法允许税前扣除的摊销额。对这种暂时性的时间差异，企业应作纳税调整处理。

举例来说，A建筑公司为承建居苑小区于2007年12月购入活动板房5套，支付价款合计215000元，并于次年1月起投入使用。企业预计活动板房使用年限为5年，预计净残值1000元。按会计制度规定，如果按直线法摊销，活动板房2008年应摊销42800元[（215000－1000）÷5]，会计分录为，借记：工程施工42800元；贷记：临时设施摊销42800元。

而按税法规定，活动板房2008年只允许税前摊销10700元[（215000－1000）÷20]，因此，2008年A建筑公司应调增纳税所得额32100元（42800－10700）。

期末临时设施处置时要重点调整暂时性纳税差异

临时设施以购置或建造过程中发生的各项支出，作为其入账价值。这一点，企业会计制度和税法的规定是相同的。在临时设施处置方面，两者的规定也是相近的。企业会计制度要求，临时设施处置时**“固定资产清理——临时设施清理”科目来完成，报废清理回收的残值扣除清理费用计入营业外收支。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第三十二条规定，企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。但是，由于临时设施在摊销期间企业会计制度和税法规定之间存在着暂时性的纳税差异，因此建筑业企业在期末临时设施处置时要重点调整暂时性纳税差异。

接上例，2009年4月，居苑小区竣工，A建筑公司将活动板房全部转让，回收价款153000元，发生清理费用和转让费用共计1000元。则当期应计入税前的转让损失48733.33元[153000－（215000－10700－10700×4÷12＋1000）]。

从建设单位收取的临时设施费应计入收入

通常情况下，临时设施是建筑企业的一种特殊形式的固定资产，但是在实际工作中，建筑企业在和建设方签订施工合同时，常常把临时设施费作为工程组成的一部分，也就是说，建筑企业常把临时设施费作为所承建工程价款的组成部分而向建设方收取。《营业税暂行条例》第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。因此，建筑业企业需要注意的是，在这种情况下，建筑企业一定要把向建设方收取的临时设施费计入“工程结算收入（建造合同收入）”并计算相关税费，切记不能直接把收取的临时设施费与临时设施支出对冲而影响应纳税所得额。

接上例，2009年5月，A建筑公司与B开发公司决算居苑小区工程款38500000元，其中含临时设施费500000元，则A建筑公司应把临时设施费500000元作为收入计算相关税费。